РОЗШИРЕННЯ БАЗИ ОПОДАТКУВАННЯ ПОДАТКУ НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ В УКРАЇНІ

Формування дохідної частини бюджету в значній мірі здійснюється за рахунок податкових надходжень. Тому одним із пріоритетних завдань держави є забезпечення фіскальної ефективності справляння податків при помірному податковому навантаженні на платників. Вирішити поставлене завдання вкрай важко, оскільки підвищення податкових надходжень за рахунок маніпулювання ставками податку в умовах низького економічного розвитку зазвичай супроводжується збільшенням податкового тиску. Більш прийнятним є варіант розширення бази оподаткування, що дозволить обкладати раніше не задіяних платників, об'єктів оподаткування або їх частину.

Податок на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО), формує левову частку доходів місцевих бюджетів і створює податкове навантаження на громадян. Актуально показати можливі напрями розширення бази оподаткування ПДФО в Україні при умові не збільшення податкового навантаження на об'єкти, які були раніше задекларовані.

В економічній літературі є різні визначення поняття «база оподаткування». Це законодавчо закріплена частина доходів або майна платника податків (за вирахуванням пільг), яка враховується при розрахунку суми податку. Ще база оподаткування - кількісне вираження предмета оподаткування, що використовується для обчислення суми податку. Крім того база оподаткування - це техніко-фізична або монетарна величина, яка покладена в основу розрахунку суми податку. У Податковому кодексі України дану дефініцію визначено як фізичне, вартісне або інше характерне вираження об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка, що використовується для визначення розміру податкового зобов'язання. Хоча наведені визначення відрізняються за формою, кожне з них вказує на те, що база оподаткування - це величина, на основі якої розраховується податок. Саме тому для збільшення податкових надходжень важливо, щоб ця величина розширювалася.

  Відносно ПДФО необхідно зауважити, що важливо забезпечити збільшення бази автоматично - за рахунок економічного зростання і збільшення рівня доходів громадян. Це дозволить уникнути надмірного податкового навантаження на громадян. Для вирішення поставленого завдання необхідно визначити законодавчо затверджену базу як теоретично, так і в кількісному вираженні. 
  Згідно Податкового кодексу України, базою оподаткування ПДФО є загальний оподатковуваний дохід, під яким розуміють будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Найважливішими фіскальними складовими бази оподаткування ПДФО є заробітна плата; доходи від продажу об'єктів майнових і немайнових прав, дохід у вигляді дивідендів, виграшів, призів, процентів; інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, дохід у вигляді вартості успадкованого чи отриманого у дарунок майна і т.п.

  Згідно зі статистичною інформацією, загального оподатковуваного доходу фізичних осіб складають заробітна плата, прибуток і змішаний дохід, а також доходи від власності, що можна вважати базою оподаткування ПДФО. Сукупність наведених складових в останні роки становить лише 63% від усіх доходів населення. Решта 37% доходів припадають на соціальні допомоги та інші одержані поточні трансферти, що не підлягають оподаткуванню. Детальний аналіз структури досліджуваної величини показує, що близько 66% бази оподаткування формує заробітна плата.

  Відповідно причиною такого зростання є збільшення номінальної заробітної плати, в той же час реального зростання бази оподаткування з урахуванням інфляції практично немає, що спонукає до пошуку альтернатив її розширення.
Найважливішими факторами, що впливають на формування бази оподаткування ПДФО, є: розмір доходів платників; кількість платників; перелік доходів, що підлягають оподаткуванню; ставки ПДФО та ставки єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (ЄСВ); пільги з ПДФО; структура доходів; оподаткування доходів тіньового сектора; посилення податкового контролю; формування партнерських відносин між платниками податків і фіскальними органами.

Який з факторів може стати альтернативою в розширенні бази оподаткування ПДФО.

Розмір доходів платників податків безпосередньо впливає на формування бази, а відповідно - на її розширення. І більшість з наступних факторів прямо або побічно спрямовані на збільшення доходів платників. Вплинути на збільшення рівня доходів фізичних осіб адміністративними методами практично неможливо. Тому доходи збільшуються у міру підвищення соціальних стандартів і економічного зростання в державі, до чого необхідно прагнути не тільки з метою підвищення ефективності справляння ПДФО. Інша ситуація спостерігається щодо можливості розширення переліку доходів, що підлягають оподаткуванню, на яке можна впливати за допомогою як дискреційної, так і недискреційної політики. Динаміка доходів фізичних осіб, що підлягають оподаткуванню свідчить про відповідність темпів їх зростання темпів зростання ВВП в державі. В Україні не було залучено доходів, які формують базу оподаткування ПДФО з додаткових джерел.

На нарахування ПДФО впливає кількість платників цього податку. Відповідно до Податкового кодексу України, платниками досліджуваного податку є фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізичні особи - нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні, і податкові агенти. 

Виникає проблема контролю над повнотою декларування відповідними категоріями платників тих чи інших об'єктів оподаткування ПДФО.

Причини зниження кількості платників ПДФО - найманих працівників - можуть бути пов'язані зі зменшенням кількості працездатного населення в Україні або збільшенням безробіття. Причини зниження чисельності платників ПДФО - найманих працівників - криються як у зниженні чисельності економічно активного населення, так і в збільшенні кількості безробітного населення працездатного віку. Найважливішою причиною зменшення економічно активного населення працездатного віку в Україні є масовий виїзд українців за кордон на сезонні і постійні роботи, особливо в західному регіоні держави. Таке явище негативно позначається і на податкових надходженнях, оскільки виїжджають потенційні платники ПДФО. Зате доходи, які отримують наші резиденти за кордоном, переважно залишаються в тіні і при поверненні на Україну не декларуються. Це одна з найважливіших демографічних, соціальних і фіскальних проблем в Україні, рішення якої дозволить розширити базу оподаткування ПДФО.

Чималий вплив на формування бази ПДФО надають ставки цього податку та ставки ЄСВ. Загальновідома закономірність зменшення бази оподаткування при збільшенні ставок податку і навпаки. Однак вітчизняна фіскальна практика показує, що така закономірність в Україні спрацьовує тільки в одному напрямку. Тобто при збільшенні ставок ПДФО доходи однозначно йдуть в тінь, а яскраво виражена зворотна залежність не спостерігається. Свідченням цього є наслідки реформи ПДФО в 2004 році, в результаті якої відбувся перехід від прогресивної до пропорційної системи оподаткування, а надходження цього податку і, відповідно, база - знизилися. Причиною такого явища визначають низький рівень податкової культури, відсутність глибоких фіскальних традицій і об'єктивно низький рівень доходів населення.

Зараз більшість підприємств сплачує значно більший розмір ЄСВ, який коливається в межах 40%. Така ситуація змушує роботодавців тримати частину заробітної плати в тіні, а то і взагалі не оформляти окремих працівників. Саме тут криється великий потенціал розширення бази оподаткування ПДФО. Знизивши ставку нарахування ЄСВ, частково шляхом перерозподілу податкового навантаження між роботодавцем і працівником, а частково за рахунок проведення пенсійної реформи і зниження дефіциту пенсійного фонду, можна домогтися виходу з тіні частини заробітної плати.

Механізм розширення бази оподаткування за рахунок податкових пільг полягає в їх скасуванні. Потрібно мінімізувати пільгове оподаткування за більшістю податків, але не в частині оподаткування доходів фізичних осіб. Найважливіші пільги з ПДФО - це податкова соціальна пільга і податкова знижка. Замість податкової соціальної пільги в державі повинен діяти неоподатковуваний мінімум доходів громадян, який би дорівнював прожитковому мінімуму. Зазвичай в короткому проміжку часу таке збільшення доходу, що не підлягає оподаткуванню, зменшить базу оподаткування ПДФО, проте в перспективі це покликане підвищити соціальні гарантії та добробут громадян, а також збільшити доходи населення.

Одним з факторів формування бази оподаткування ПДФО є структура доходів населення. Зниження показників соціальної допомоги та інших одержаних поточних

трансфертів за рахунок підвищення добробуту населення дозволить значно розширити базу оподаткування ПДФО. На надходження ПДФО впливає також структура оподатковуваних доходів громадян, оскільки до них застосовуються різні ставки. Збільшення частки доходів, до яких застосовуються ставки 5%, 10%, опосередковано буде зменшувати базу оподаткування ПДФО. Не зовсім логічним є запровадження ставки ПДФО 10% для оподаткування заробітної плати тільки шахтарів. Очевидно, що критерієм встановлення такої ставки є важкі і небезпечні умови праці. Однак такі умови характерні не тільки для даної галузі (металургійна промисловість, атомна енергетика і т.д.). Тому такий вибірковий підхід є дискримінацією стосовно працівників інших галузей з не менш важкими і небезпечними умовами праці.

Важливим напрямком розширення бази оподаткування ПДФО є вихід  доходів з тіні. Рівень тіньової економіки в Україні становить 40%. Міжнародні організації оцінюють

цей показник в межах 50%. Тому вкрай важливо забезпечити вихід з тіні хоча б частини бази оподаткування ПДФО. Сприяти цьому може зниження податкового

навантаження з одночасним підвищенням ефективності податкового контролю і збільшенням розміру штрафних санкцій.

Хоча щодо окремих видів доходів механізми виведення їх з тіні повинні бути різні. Так, по фонду оплати праці, потрібно знизити ставки нарахування ЄСВ. У частині залучення іноземних доходів резидентів України необхідно ввести окрему оптимальну ставку їх оподаткування, яка була б сумісна з можливими втратами і штрафними санкціями в результаті нелегального переміщення таких доходів в Україні і т.п.

Крім цього, розширення бази оподаткування сприятиме налагодження партнерських відносин між платниками податків та органами податкової служби в частині добровільного декларування доходів громадян, з яких не було утримано ПДФО податковим агентом.
 Для ініціації податкових сплат за тіньовими доходами також необхідно розглянути питання про амністію тіньових коштів, які були придбані до прийняття нових законів про оподаткування, потрібно розглянути питання про введення ступеневої прогресивної шкали оподаткування, щоб оптимізувати оподаткування людей з надвисокими доходами, виходячи з поняття дискреційного доходу, тобто доходу, який використовується на власний розсуд. Теоретично дискреційний дохід являє собою різницю між сукупним доходом і доходом, який витрачається на задоволення першочергових потреб. Саме дискреційний, а не сукупний дохід визначає справжню платоспроможність особи. Природно, що з ростом доходів зменшується частка всіх життєво необхідних витрат (на продукти харчування, придбання одягу, інших товарів першої необхідності, на транспорт і т. П.) І зростає частка дискреційного доходу. Очевидно, що при пропорційному оподаткуванні сукупного доходу менш заможний платник несе важчий податковий тягар, ніж більш заможний, оскільки частка вільного доходу у нього менше, а частка податку, що сплачується за рахунок цього вільного доходу, вище. Тому необхідна градація податку згідно ієрархії потреб людини.

Таким чином, в процесі аналізу впливу окремих факторів на формування бази ПДФО можемо зробити висновок, що основні напрямки її розширення пов'язані з:

1) забезпеченням стабільного економічного зростання, доходів і добробуту громадян;

2) посиленням контролю над повнотою декларування доходів громадян;

3) створенням належних умов праці та її оплати для припинення відтоку економічно активного населення і зменшенням кількості безробітного населення працездатного віку;

4) зниженням ставки нарахування ЄСВ, що дозволить вивести з тіні частину заробітної плати;

5) зміною структури доходів населення в напрямку збільшення заробітної плати, прибутку і змішаного доходу, а також доходу від власності та, автоматично, зменшенням соціальних допомог;

6)виведенням доходів з тіні шляхом зниження податкового навантаження на окремі об'єкти оподаткування з одночасним підвищенням ефективності податкового контролю та збільшенням розміру штрафних санкцій;

7) налагодженням партнерських відносин між платниками податків та органами податкової служби та підвищенням рівня податкової культури громадян.

8)встановленнямбагатоступеневої прогресивної шкали оподаткування громадян.

Реалізація зазначених дій дозволить підвищити фіскальну ефективність справляння ПДФО в Україні без посилення податкового навантаження на його платників.

Підготував Олександр Майстренко